Zeszyty Metodyczne Rachunkowości nr 4 (388) z dnia 20.02.2015

Zapis techniczny dla zachowania czystości obrotów na kontach wynikowych i bilansowych

1. Sytuacje uzasadniające stosowanie zapisu technicznego

Czy konieczne jest stosowanie zapisu technicznego w stosunku do kont rozrachunkowych i środków pieniężnych? Na czym polega stosowanie zapisu technicznego przy księgowaniu kosztów niepodatkowych?

Przepisy prawa bilansowego nie określają sytuacji, w których dokonuje się zapisów technicznych. Co więcej, w ogóle nie posługują się tym pojęciem. Nie ma zatem obowiązku stosowania zapisów technicznych. Jednak w praktyce w celu zachowania "czystości obrotów" na koncie księgowym oraz przywrócenia jego pierwotnego charakteru często stosuje się takie zapisy. Zapisu technicznego dokonuje się po obu stronach tego samego konta, tymi samymi kwotami oraz tym samym znakiem. Jego stosowanie wskazane jest w szczególności w odniesieniu do kont wynikowych (kosztów i przychodów), gdy korekta zapisów na tym koncie spowodowała, że konto wynikowe wykazuje nieprawdziwe obroty i może w ten sposób dostarczać fałszywych informacji o sytuacji jednostki. W przypadku gdy na kontach kosztów wystąpią w trakcie roku obrotowego zapisy po stronie Ma, a na kontach przychodów po stronie Wn, w celu "wyczyszczenia" tych obrotów wprowadza się po obu stronach danego konta tę samą kwotę ze znakiem minus. Zastosowanie zapisu technicznego przywraca charakter kont wynikowych, tzn. sprawia, że:

• wielkość narastających obrotów po stronie Wn kont kosztów przedstawia rzeczywiście poniesione przez jednostkę koszty w danym okresie sprawozdawczym (roku),
   
• wielkość narastających obrotów po stronie Ma kont przychodów odzwierciedla rzeczywiście osiągnięte przychody z działalności jednostki w danym okresie sprawozdawczym (roku).

Konieczność zastosowania zapisu technicznego występuje najczęściej w sytuacji, gdy na kontach wynikowych dokonywane są korekty za pośrednictwem storna czarnego. Storna tego dokonuje się bowiem za pomocą liczb dodatnich na tych samych kontach, na których nastąpiło błędne księgowanie, lecz po przeciwnych stronach, co doprowadza do skorygowania salda konta, ale powoduje zawyżone obroty.

Innym przykładem, gdzie można zastosować zapis techniczny, jest księgowanie kosztów niepodatkowych. W przypadku prowadzenia ewidencji szczegółowej (np. do kont zespołu 4), dzięki której możliwe jest ustalenie wysokości kosztów nieuznawanych przez przepisy podatkowe, jednostka powinna w zakładowym planie kont przewidzieć konta analityczne ujmujące koszty w rozbiciu na stanowiące koszty uzyskania przychodów (kup) i niestanowiące tych kosztów (nkup). W takiej sytuacji koszty wstępnie ujęte jako niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, które następnie uznane zostały za koszty podatkowe, przeksięgowuje się z konta "nkup" na konto "kup". W ten sposób zmniejsza się wartość kosztów na jednym koncie, a zwiększa na drugim. W takim przypadku wskazane jest jednak dokonać dodatkowego zapisu technicznego dla zachowania czystości obrotów na koncie kosztów, z którego dokonuje się przeksięgowania.

Z kolei w stosunku do kont rozrachunkowych (konta zespołu 2) i kont środków pieniężnych (konta zespołu 1) zapis techniczny (ujemny) można stosować do błędnych zapisów, zwrotu nadpłat bądź innych korekt.

2. Przykład zastosowania zapisu technicznego przy księgowaniu kosztów niepodatkowych

Przykład

I. Założenia:

Wynagrodzenia pracowników za październik 2014 r. w kwocie: 61.000 zł brutto wypłacono 10 listopada 2014 r. (zgodnie z terminem wynikającym z przepisów prawa pracy). Składki ZUS od tych wynagrodzeń opłacono w grudniu 2014 r. Składki na ubezpieczenia społeczne oraz FP oraz FGŚP finansowane przez pracodawcę wyniosły: 12.651,40 zł. Jednostka prowadzi ewidencję kosztów na kontach zespołu 4. W celu prawidłowego ustalenia kosztów podatkowych prowadzona jest odpowiednia ewidencja analityczna kosztów. Dla zachowania czystości obrotów jednostka stosuje zapis techniczny na kontach wynikowych. W przykładzie pominięto operację wypłaty wynagrodzeń, potraceń z listy płac oraz zapłaty składek ZUS.

II. Dekretacja:

III. Księgowania:

3. Przykład zastosowania zapisu technicznego w stosunku do kont rozrachunkowych

Przykład

I. Założenia:

Wprowadzając do ksiąg rachunkowych spłatę zobowiązania wobec spółki "ABC" w wysokości: 1.764 zł pomyłkowo zaksięgowano ją na koncie rozrachunkowym prowadzonym dla innego kontrahenta – spółki "XYZ". W przypadku dokonywania korekt błędnych zapisów jednostka stosuje zapis techniczny również w stosunku do kont rozrachunkowych.

II. Dekretacja:

III. Księgowania: