A A A

Gazeta Podatkowa nr 67 (1317) z dnia 22.08.2016

Ewidencja opłat za wieczyste użytkowanie gruntu

Wieczyści użytkownicy gruntów są zobowiązani wnosić różne opłaty związane z użytkowaniem wieczystym. W związku z nabyciem prawa wieczystego użytkowania gruntu ponosi się pierwszą opłatę, a następnie wnosi się opłaty roczne przez cały okres użytkowania wieczystego. Dla celów bilansowych pierwsza opłata stanowi składową wartości początkowej prawa użytkowania wieczystego gruntu i jest odnoszona w koszty poprzez odpisy amortyzacyjne. Opłaty roczne obciążają z kolei bezpośrednio koszty działalności operacyjnej w roku, w którym zostały poniesione.

Użytkowanie wieczyste to prawo rzeczowe polegające na oddaniu gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków w użytkowanie wieczyste osobie fizycznej lub prawnej na określony okres. Oddanie następuje najczęściej na okres 99 lat. Wynika to z art. 236 § 1 Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 2016 r. poz. 380 ze zm.). W wypadkach wyjątkowych, gdy cel gospodarczy użytkowania wieczystego nie wymaga oddania gruntu na 99 lat, dopuszczalne jest oddanie gruntu na okres krótszy, co najmniej jednak na 40 lat.

Wnoszenie opłat

Za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste pobiera się pierwszą opłatę i opłaty roczne. Gdy oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste odbywa się w drodze przetargu, to pierwsza opłata podlega zapłacie jednorazowo, nie później niż do dnia zawarcia umowy o oddanie tej nieruchomości w użytkowanie wieczyste. Z kolei jeśli oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste następuje w drodze bezprzetargowej, to pierwszą opłatę można rozłożyć na oprocentowane raty. Stawka procentowa pierwszej opłaty z tytułu użytkowania wieczystego wynosi od 15% do 25% ceny nieruchomości gruntowej. Wynika to z art. 71 ust. 1-3 i art. 72 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Opłaty roczne wnosi się przez cały okres użytkowania wieczystego, w terminie do dnia 31 marca każdego roku, z góry za dany rok. Opłaty rocznej nie pobiera się za rok, w którym zostało ustanowione prawo użytkowania wieczystego (art. 71 ust. 4 ustawy o gospodarce nieruchomościami).

Wysokość stawek procentowych opłat rocznych z tytułu użytkowania wieczystego jest uzależniona od określonego w umowie celu, na jaki nieruchomość gruntowa została oddana. Na podstawie art. 72 ust. 3 wymienionej ustawy, stawki te wynoszą od 0,3% do 3% ceny nieruchomości gruntowej.

Stawki opłat z tytułu użytkowania wieczystego są dostępne w serwisie www.wskazniki.gofin.pl.

Opłata pierwsza jako składowa ceny nabycia

W świetle prawa bilansowego prawo wieczystego użytkowania gruntu może zostać zaliczone do środków trwałych, o ile spełnia kryteria wymienione w art. 3 ust. 1 pkt 15 ustawy o rachunkowości. Z przepisu tego wynika, że przez środki trwałe rozumie się rzeczowe aktywa trwałe i zrównane z nimi, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, kompletne, zdatne do użytku i przeznaczone na potrzeby jednostki. Zalicza się do nich w szczególności nieruchomości - w tym grunty i prawo użytkowania wieczystego gruntu.

Za wartość początkową prawa użytkowania wieczystego gruntu przyjmuje się cenę jego nabycia. Zgodnie z definicją ceny nabycia zawartą w art. 28 ust. 2 ustawy o rachunkowości, na cenę tę składa się pierwsza opłata pobierana za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste, a także koszty związane bezpośrednio z nabyciem tego prawa. Do kosztów tych można zaliczyć m.in. opłaty notarialne i opłaty za wpis w księdze wieczystej.

W księgach rachunkowych prawo użytkowania wieczystego gruntu można ujmować bezpośrednio na koncie 01 "Środki trwałe", jeśli taki zapis wynika z zasad (polityki) rachunkowości (bez prowadzenia konta 08 "Środki trwałe w budowie"). Wprowadzenie tego prawa do ewidencji bilansowej w jego wartości początkowej może odbywać się w oparciu o dowód OT. Operacje związane z poniesieniem pierwszej opłaty i innych kosztów oraz przyjęciem prawa wieczystego użytkowania gruntu do używania mogą przebiegać zapisami:

1. Faktura za zakup prawa wieczystego użytkowania gruntu (pierwsza opłata):

a) zobowiązanie ogółem

- Ma konto 24 "Pozostałe rozrachunki",

b) VAT naliczony podlegający odliczeniu

- Wn konto 22-2 "VAT naliczony i jego rozliczenie",

c) wartość netto opłaty

- Wn konto 30 "Rozliczenie zakupu".

2. Faktura za sporządzenie aktu notarialnego:

a) zobowiązanie ogółem

- Ma konto 24 "Pozostałe rozrachunki",

b) VAT naliczony podlegający odliczeniu

- Wn konto 22-2 "VAT naliczony i jego rozliczenie",

c) wartość netto usługi

- Wn konto 30 "Rozliczenie zakupu".

3. KW - opłata sądowa za wpis do księgi wieczystej:

- Wn konto 30 "Rozliczenie zakupu",

- Ma konto 10 "Kasa".

4. OT - wprowadzenie prawa wieczystego użytkowania gruntu do ewidencji środków trwałych (w wartości początkowej):

- Wn konto 01 "Środki trwałe",

- Ma konto 30 "Rozliczenie zakupu".

Trzeba pamiętać, że wartość gruntu użytkowanego wieczyście można dodatkowo ująć w ewidencji pozabilansowej. Dokonuje się wówczas zapisu jednostronnego (w wartości gruntu) następująco:

- Wn konto 09 "Obce środki trwałe" (w analityce: Grunty w użytkowaniu wieczystym).

Prawo użytkowania wieczystego gruntu podlega dla celów bilansowych amortyzacji zgodnie z zasadami wskazanymi w art. 32 ustawy o rachunkowości.

Opłaty roczne

W ewidencji bilansowej opłaty roczne obciążają koszty działalności operacyjnej jednostki. Otrzymaną z tego tytułu fakturę (opłaty roczne od prawa ustanowionego po dniu 1 maja 2004 r. podlegają opodatkowaniu VAT) można zaksięgować zapisem:

a) wartość brutto faktury

- Wn konto 30 "Rozliczenie zakupu",

- Ma konto 22 "Rozrachunki publicznoprawne",

b) VAT naliczony podlegający odliczeniu

- Wn konto 22-2 "VAT naliczony i jego rozliczenie",

- Ma konto 30 "Rozliczenie zakupu",

c) zarachowanie opłaty do kosztów

- Wn konto 40 "Koszty według rodzajów" (w analityce: Podatki i opłaty) lub konto zespołu 5,

- Ma konto 30 "Rozliczenie zakupu".

Gdy jednostka uzna, że wartość rocznej opłaty za wieczyste użytkowanie gruntu jest kwotą istotną i odniesienie jej jednorazowo w koszty zniekształciłoby znacząco wynik finansowy danego okresu, to koszt ten można rozliczać w czasie za pośrednictwem konta 64-0 "Czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów" (art. 39 ust. 1 ustawy o rachunkowości). W takiej sytuacji, gdy jednostka ujmuje koszty tylko w układzie rodzajowym, zapłaconą z góry opłatę odnosi się do kosztów zapisem:

- Wn konto 40 "Koszty według rodzajów" (w analityce: Podatki i opłaty),

- Ma konto 30 "Rozliczenie zakupu"

oraz równolegle

- Wn konto 64-0 "Czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów",

- Ma konto 49 "Rozliczenie kosztów".

Odniesienie opłaty do kosztów w części przypadającej na bieżący okres sprawozdawczy może wówczas przebiegać księgowaniem:

- Wn konto 49 "Rozliczenie kosztów",

- Ma konto 64-0 "Czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów".

Zbycie prawa a rozliczenie opłaty rocznej

Jeśli w trakcie roku zostanie sprzedane prawo wieczystego użytkowania gruntu, to nierozliczoną wartość opłaty rocznej figurującej jako saldo Wn na koncie 64-0, odnosi się jednorazowo w miesiącu zbycia do pozostałych kosztów operacyjnych zapisem:

- Wn konto 76-1 "Pozostałe koszty operacyjne",

- Ma konto 64-0 "Czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów".

Należy zaznaczyć, że jeśli jednostka sporządza porównawczy rachunek zysków i strat, to przeksięgowanie nierozliczonej kwoty opłaty rocznej na konto 76-1 "Pozostałe koszty operacyjne" powinno odbywać się w korespondencji z kontami kosztów obrotów wewnętrznych (przykład).

Przykład

Założenia

Jednostka posiada w użytkowaniu wieczystym grunt. Jest on ujęty w ewidencji pozabilansowej w kwocie 600.000 zł.
Z otrzymanej w marcu 2016 r. od gminy faktury wynika, że roczna opłata za 2016 r. wyniosła brutto 22.140 zł (w tym VAT 4.140 zł). Jest to kwota istotna, więc zdecydowano o rozliczaniu jej w czasie.
W sierpniu 2016 r. sprzedano prawo wieczystego użytkowania gruntu za cenę brutto 123.000 zł (w tym VAT należny 23.000 zł). Wartość początkowa prawa to 130.000 zł, a dotychczasowe umorzenie 50.000 zł. Na dzień zbycia prawa nierozliczona część opłaty rocznej wynosiła 7.500 zł.
Ewidencja kosztów prowadzona jest na kontach zespołu 4.

Dekretacja

Opis operacji	Kwota	Konto
Opis operacji	Kwota	Wn	Ma
1. Faktura z tytułu opłaty rocznej za wieczyste użytkowanie gruntu:
a) zobowiązanie ogółem	22.140 zł		22
b) VAT naliczony podlegający odliczeniu	4.140 zł	22-2
c) wartość netto opłaty	18.000 zł	30
d) zarachowanie opłaty w koszty	18.000 zł	40	30
oraz równolegle	18.000 zł	64-0	49
2. PK - odniesienie do kosztów opłaty rocznej za okres styczeń- lipiec br. (dla uproszczenia w łącznej kwocie) (18.000 zł : 12 m-cy) × 7 m-cy =	10.500 zł	49	64-0
3. Faktura dokumentująca sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntu:
a) wartość brutto faktury	123.000 zł	24
b) VAT należny	23.000 zł		22-1
c) wartość netto przychodu	100.000 zł		76-0
4. Rozchód prawa wieczystego użytkowania gruntu:
a) wartość początkowa	130.000 zł		01
b) dotychczasowe umorzenie	50.000 zł	07-1
c) wartość nieumorzona	80.000 zł	76-1
5. Rozliczenie opłaty rocznej z konta 64-0: oraz równolegle	7.500 zł 7.500 zł	49 76-1	64-0 79-0
6. Wyksięgowanie wartości gruntu - zapis jednostronny w ewidencji pozabilansowej:	550.000 zł	-	09