Czy dopuszczalna jest wsteczna zmiana stawek amortyzacyjnych? - interpretacja KIS

Literalna wykładnia przepisów podatkowych nie daje podstaw do dokonania wstecznej modyfikacji/zmiany stawki amortyzacyjnej, a więc podjęcia przez podatnika decyzji w tym zakresie w miesiącu innym niż pierwszy miesiąc każdego roku podatkowego.

(interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 23 września 2024 r., nr 0111-KDIB2-1.4010.453.2024.1.ED)

Stan faktyczny oraz stanowisko podatnika

Spółka z o.o. część wykorzystywanych środków trwałych amortyzowanych metodą liniową nabyła wskutek podziału innej spółki z o.o. Spółka zamierzała dokonać wstecznego obniżenia stawek amortyzacyjnych ze skutkiem od 1 stycznia 2024 r. do poziomu powyżej 0% (np. 0,1% lub więcej).

Środki trwałe, których miała dotyczyć obniżka stawek, nie były wykorzystywane przez spółkę w działalności, w której dochody podlegały lub podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym. Były one jednak wykorzystane w takiej działalności przez podmiot dzielony.

Decyzja o wstecznym obniżeniu stawek amortyzacyjnych, ze skutkiem od dnia 1 stycznia 2024 r. lub od 1 dnia każdego kolejnego roku podatkowego, mogła zostać podjęta również w kolejnych latach podatkowych. W przypadku podjęcia decyzji o obniżeniu stawek amortyzacyjnych już w 2025 r., ale ze skutkiem od 1 stycznia 2024 r., spółka miała dokonać również stosownej korekty uprzednio złożonego zeznania rocznego CIT-8, wykazując obniżoną wysokość kosztów z tytułu odpisów amortyzacyjnych.

O potwierdzenie prawidłowości takiego działania spółka zwróciła się z pytaniem do organu podatkowego.

Zdaniem spółki, ma ona prawo obniżyć stawki amortyzacji w odniesieniu do posiadanych środków trwałych, amortyzowanych metodą liniową, z mocą wsteczną, tj. od 1 stycznia 2024 r. lub w przyszłości od 1 dnia każdego kolejnego roku podatkowego, przy czym decyzja taka może zostać podjęta także po złożeniu zeznania CIT-8 za rok, za który stawki amortyzacji zostaną obniżone.

Stanowisko organu podatkowego

Organ podatkowy uznał stanowisko spółki za nieprawidłowe. Jednocześnie przypomniał m.in., iż w myśl art. 16i ust. 4 ustawy o PDOP, podatnicy mogą podwyższać stawki określonych środków trwałych (tj. dla maszyn i urządzeń zaliczonych do grup 4-6 i 8 KŚT, poddanych szybkiemu postępowi technicznemu przy zastosowaniu współczynników nie wyższych niż 2.0) bądź rezygnować z ich stosowania począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji, albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.

Ponadto, stosownie do art. 16i ust. 5 ww. ustawy, podatnicy mogą obniżać podane w Wykazie stawki dla poszczególnych środków trwałych. Zmiany stawki dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.

Jak wskazał organ podatkowy, powołane przepisy (art. 16i ust. 4 i ust. 5 ustawy o PDOP), nie zabraniają odpowiednio podwyższenia czy obniżenia stawki amortyzacyjnej danego środka trwałego nawet kilka razy. Podatnik może zatem dokonać zmiany stawki, tj. jej zwiększenia/zmniejszenia począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji albo jej zwiększenia/zmniejszenia począwszy od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. Podatnik ma więc możliwość stosowania różnych stawek amortyzacyjnych dla środków trwałych na każdy rok podatkowy, z tym tylko zastrzeżeniem, aby stawki te nie były wyższe od stawek określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych.

Organ podatkowy zaznaczył przy tym, że ww. zmiana stawek amortyzacyjnych, pomimo że nie została ograniczona przez ustawodawcę żadnym limitem, powinna być dokonywana z uwzględnieniem pozostałych przepisów ustawy. Zatem ww. przepisy umożliwiając podatnikom podwyższenie/obniżenie stawek amortyzacyjnych nie określają przy tym szczegółowych zasad tego procesu, za wyjątkiem określenia terminów, w których może do tych zmian dojść (czyli począwszy od miesiąca wprowadzenia do ewidencji lub od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego) oraz stosowania dla tych środków trwałych odpisów amortyzacyjnych metodą liniową.

Mając na uwadze powyższe organ podatkowy wyjaśnił, że ustawodawca jasno określił, kiedy może nastąpić modyfikacja stawki z Wykazu wskazując, że zmiany stawki w odniesieniu do:

a) środków trwałych wprowadzonych po raz pierwszy do ewidencji - dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym środek trwały został wprowadzony do ewidencji;

b) środków pozostających już w ewidencji - dokonuje się począwszy od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.

Organ podatkowy jednocześnie zaznaczył, że ww. ustawowe regulacje nie oznaczają, iż zmiany stawki amortyzacji można dokonać "wstecz". Zdaniem organu, wyrażenie "następny" oznacza każdy następny rok podatkowy po obecnym. Tak więc podwyższenia/obniżenia stawek amortyzacji środków trwałych, które zostały wprowadzone do ewidencji we wcześniejszym okresie, można dokonać tylko na początku każdego roku po bieżącym.

Odnosząc przedstawione wyjaśnienie do stanu faktycznego podatnika organ podatkowy stwierdził:

"(...) zmiany stawek amortyzacyjnych mogą Państwo dokonać począwszy od pierwszego miesiąca następnego roku podatkowego, przy czym przez słowo "następny" należy rozumieć każdy następny po obecnym (bieżącym) roku podatkowym. Nie mogą Państwo natomiast w trakcie lub po zakończeniu roku podatkowego, w którym stosowali Państwo obniżone stawki, podjąć decyzji dotyczącej modyfikacji stawki amortyzacyjnej ze skutkiem wstecz, dokonując korekty uprzednio dokonywanych odpisów amortyzacyjnych wg stawek wynikających z Wykazu, ponieważ jak wynika z (...) art. 16i ust. 5 ustawy o CIT, podatnik może dokonać zmiany od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. Kolejne obniżenie/podwyższenie stawki amortyzacyjnej dla tych konkretnych środków trwałych będzie możliwe, jak wynika z przepisu art. 16i ust. 5 ustawy o CIT, od pierwszego miesiąca następnego roku podatkowego.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że w rozumieniu art. 16i ust. 4 i ust. 5 omawianej ustawy, zmiany stawki dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. Ustawodawca stworzył więc możliwość obniżenia/podwyższenia stawek określonych w Wykazie, a decyzję w tym zakresie pozostawił podatnikowi. Jednocześnie brzmienie art. 16i ust. 4 i ust. 5 ustawy o CIT nie pozostawia wątpliwości co do momentu, w którym może nastąpić modyfikacja stawki z Wykazu - jest to (w odniesieniu do środków będących już w ewidencji) - pierwszy miesiąc każdego następnego roku podatkowego. Zmiana stawki nie może być więc dokonana, jak twierdzi spółka, z mocą "wsteczną", tj. od 1 stycznia 2024 r. Gdyby istniała taka możliwość, przepis art. 16i ust. 4 i ust. 5 musiałby mieć brzmienie: "zmiany stawki można dokonać "wstecz" lub w trakcie roku podatkowego ze skutkiem począwszy od pierwszego miesiąca roku podatkowego".

Reasumując, literalna wykładnia przepisu art. 16i ust. 4 i ust. 5 ustawy o CIT nie daje podstaw do dokonania modyfikacji stawki amortyzacyjnej, a więc podjęcia przez podatnika decyzji w tym zakresie, w miesiącu innym niż pierwszy miesiąc każdego roku podatkowego. (...)"