Rozwiązanie rezerwy na świadczenia pracownicze w przypadku zmiany zasad ewidencji kosztów

Do końca 2012 r. księgowaliśmy koszty na kontach zespołu 4 i 5. Od 2013 r. zmieniliśmy program i koszty ujmujemy wyłącznie na kontach zespołu 4. Jak rozwiązać utworzoną w latach ubiegłych rezerwę w postaci biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów w związku z wypłatą świadczeń pracowniczych? W 2012 r. bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów odniesiono w ciężar konta zespołu 5, którego już w tym roku nie ma.

Ustawa o rachunkowości nie określa zasad ewidencjonowania biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Wskazuje jedynie na obowiązek ich tworzenia i rozliczania (art. 39 ust. 2). W praktyce jednostki stosujące ewidencję kosztów na kontach zespołu 4 i 5 lub wyłącznie na kontach zespołu 4 bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów księgują następująco:

Tworzenie biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów
Jednostka ujmuje koszty na kontach zespołu 4	Jednostka ujmuje koszty na kontach zespołu 4 i 5
- Wn konto 49 "Rozliczenie kosztów", - Ma konto 64-1 "Bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów".	- Wn konto zespołu 5, - Ma konto 64-1 "Bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów".
Rzeczywiście poniesione koszty z tytułu świadczeń pracowniczych i rozliczenie biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów
Jednostka ujmuje koszty na kontach zespołu 4	Jednostka ujmuje koszty na kontach zespołu 4 i 5
a) koszty rzeczywiście poniesione: - Wn konto 40 "Koszty według rodzajów", - Ma konto zespołu 2, b) rozliczenie biernych rozliczeń międzyokresowych w kwocie wykorzystanej: - Wn konto 64-1 "Bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów", - Ma konto 49 "Rozliczenie kosztów", c) rozliczenie niewykorzystanej kwoty: - Wn konto 64-1 "Bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów", - Ma konto 49 "Rozliczenie kosztów".	a) rzeczywiście poniesione koszty według rodzajów: - Wn konto 40 "Koszty według rodzajów", - Ma konto zespołu 2 oraz równolegle: - Wn konta zespołu 5, - Ma konto 49 "Rozliczenie kosztów", b) rozliczenie kosztów pokrytych rezerwą: - Wn konto 64-1 "Bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów", - Ma konta zespołu 5.

W jednostkach stosujących konta zespołu 4 i 5 rzeczywiście poniesione koszty według rodzajów można również księgować zapisami:

- Wn konto 40 "Koszty według rodzajów",
- Ma konto zespołu 2

oraz równolegle:

- Wn konto 64-1 "Bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów",
- Ma konto zespołu 2.

Podkreślenia wymaga, iż w przypadku sporządzania porównawczego rachunku zysków i strat bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów uwzględnia się w ustalaniu zmiany stanu produktów.

Jak wynika z pytania jednostka od 1 stycznia 2013 r. zmieniła ewidencję kosztów. Zrezygnowała z ewidencji kosztów z zastosowaniem kont zespołu 4 i 5 i przyjęła ewidencję wyłącznie na kontach zespołu 4. Problem jednostki dotyczy rozliczenia w 2013 r. utworzonych w 2012 r. biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów na świadczenia pracownicze.

Rzeczywiście wypłacone świadczenia pracownicze oraz rozwiązanie rezerwy w postaci biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów może przebiegać następująco:

a) koszty rzeczywiście poniesione:

- Wn konto 40 "Koszty według rodzajów",
- Ma konto zespołu 2,

b) rozliczenie biernych rozliczeń międzyokresowych w kwocie wykorzystanej:

- Wn konto 64-1 "Bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów",
- Ma konto 49 "Rozliczenie kosztów",

c) rozliczenie niewykorzystanej kwoty:

- Wn konto 64-1 "Bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów",
- Ma konto 49 "Rozliczenie kosztów".

Ewidencję opisanego zdarzenia i ujęcie w rachunku zysków i strat zaprezentowano na przykładzie liczbowym.

Przykład

I. Założenia:

1. W 2012 r. jednostka utworzyła bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów na świadczenia pracownicze dotyczące pracowników produkcyjnych w kwocie: 15.000 zł. Wyroby gotowe zostały na dzień bilansowy w całości sprzedane, tym samym koszty wpłynęły na wynik finansowy 2012 r.

2. W 2013 r. wypłacono świadczenia w kwocie: 14.500 zł.

3. Jednostka bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów rozlicza na bieżąco.

4. Do końca 2012 r. jednostka rozliczała koszty na kontach zespołu 4 i 5, natomiast w 2013 r. wyłącznie na kontach zespołu 4.

II. Dekretacja:

Opis operacji	Kwota	Konto
Opis operacji	Kwota	Wn	Ma
A. Zapisy w księgach 2012 r.
1. PK - utworzenie biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów na świadczenia pracownicze	15.000 zł	50-0	64-1
B. Zapisy w księgach 2013 r.
1. Lista płac - rzeczywiście wypłacone świadczenia pracownicze	14.500 zł	40-4	23-0
2. PK - rozliczenie biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów do wysokości rzeczywiście poniesionych kosztów	14.500 zł	64-1	49
3. PK - rozliczenie niewykorzystanej części biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów	500 zł	64-1	49

III. Księgowania:

A. Zapisy w księgach 2012 r.

Rozwiązanie rezerwy na świadczenia pracownicze

B. Zapisy w księgach 2013 r.

IV. Wpływ rezerwy na pozycje rachunku zysków i strat:

Fragment porównawczego rachunku zysków i strat za 2013 r.

Wiersz	Wyszczególnienie	Dane za 2013 r. (w złotych)	Dane za 2012 r. (w złotych)
A.	Przychody netto ze sprzedaży i zrównane z nimi, w tym: - od jednostek powiązanych	15.000	- 15.000
I.	Przychody netto ze sprzedaży produktów
II.	Zmiana stanu produktów (zwiększenie - wartość dodatnia, zmniejszenie - wartość ujemna) (…)	15.000	- 15.000
B.	Koszty działalności operacyjnej (…)	14.500
V.	Wynagrodzenia (…)	14.500
C.	Zysk strata ze sprzedaży (A - B) (…)	500	- 15.000