Zeszyty Metodyczne Rachunkowości nr 24 (504) z dnia 20.12.2019

Bierne rozliczenia międzyokresowe utworzone na niezafakturowane koszty energii elektrycznej

Spółka prowadzi ewidencję kosztów na kontach zespołu 4 i 5. We wrześniu utworzyła bierne rozliczenia międzyokresowe na koszty energii elektrycznej (nie otrzymała jeszcze faktury). W październiku wpłynęła do spółki faktura w prawidłowej wysokości. Jak rozliczyć tę fakturę?

W praktyce często zdarza się, że do dnia zamknięcia ksiąg rachunkowych za dany miesiąc do jednostki nie wpłyną faktury dotyczące np. zużycia energii elektrycznej w tym miesiącu. Aby rzetelnie i jasno przedstawić swoją sytuację majątkową i finansową oraz wynik finansowy, jednostka obowiązana jest zaliczyć do kosztów danego okresu sprawozdawczego wartość np. dostaw energii pomimo braku faktury. Jeżeli kwota zobowiązania z tytułu wykonanych, lecz niezafakturowanych usług jest znana jednostce, to niezafakturowaną usługę może ona ująć w księgach okresu, którego dotyczy na podstawie dowodu "PK - Polecenie księgowania" w sposób przedstawiony poniżej.

Natomiast w sytuacji, gdy kwota zobowiązania nie jest znana jednostce, może ona - na podstawie własnych szacunków - ująć kwotę zobowiązania w księgach rachunkowych, jako bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów, na podstawie art. 39 ust. 2 pkt 1 ustawy o rachunkowości. Z treści tego przepisu wynika bowiem, iż biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów dokonuje się w wysokości prawdopodobnych zobowiązań przypadających na bieżący okres sprawozdawczy, wynikających ze świadczeń wykonanych na rzecz jednostki przez jej kontrahentów, a kwotę zobowiązania można oszacować w sposób wiarygodny. Do takich zdarzeń można zaliczyć m.in. zobowiązania wynikające z przyjętych przez jednostkę niefakturowanych dostaw i usług (tutaj: z tytułu dostaw energii elektrycznej). Ujęcie w księgach biernego rozliczenia międzyokresowego kosztów polega na zwiększeniu kosztów działalności operacyjnej i biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Zwracamy przy tym uwagę, iż biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów utworzonych na podstawie art. 39 ust. 2 pkt 1 ustawy o rachunkowości nie zalicza się do rezerw. Tak wynika z pkt 2.3 Krajowego Standardu Rachunkowości nr 6 "Rezerwy, bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów, zobowiązania warunkowe". Ma to wpływ na prezentację tych zdarzeń w bilansie. Jeżeli sytuacja opisana w pytaniu miałaby miejsce na przełomie roku obrotowego, to pozostające na dzień bilansowy saldo kredytowe (Ma) konta 30 lub 64-1 wskazane byłoby zaprezentować w pasywach bilansu sporządzonego według załącznika nr 1 do ustawy o rachunkowości w pozycji B.III.1 lit. a) lub B.III.2 lit. a) albo B.III.3 lit. d) - jako krótkoterminowe zobowiązania z tytułu dostaw i usług.

W następnym okresie sprawozdawczym zamiana biernego rozliczenia międzyokresowego kosztów w zobowiązanie, wobec przekształcenia się przewidywanego ryzyka wykonania przez jednostkę świadczeń, wynikających z ciążących na niej obowiązków w pewność, powoduje zmniejszenie biernego rozliczenia międzyokresowego kosztów i zwiększenie zobowiązań. Niewykorzystanie w części lub całości biernego rozliczenia międzyokresowego kosztów w przypadku zmniejszenia lub ustania ryzyka uzasadniającego jego dokonanie polega na zmniejszeniu stanu biernego rozliczenia międzyokresowego kosztów oraz zmniejszeniu kosztów działalności operacyjnej poniesionych w okresie sprawozdawczym, w którym stwierdzono, że związane z tym rozliczeniem zobowiązanie jest mniejsze lub nie powstało. W związku z powyższym ujęcie w księgach faktury za energię elektryczną oraz rozwiązanie biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów może przebiegać w sposób przedstawiony poniżej.

W jednostkach rozliczających koszty na kontach zespołu 4 i 5 - rzeczywiste koszty proste według rodzajów, na pokrycie których uprzednio utworzono bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów - można odnieść bezpośrednio na konto 64-1. W takim przypadku ewentualne saldo Wn lub Ma konta 64-1 przenosi się na konto zespołu 5.