Rozliczenia międzyokresowe kosztów operacji finansowych

W myśl art. 39 ust. 4 ustawy o rachunkowości, jeżeli zgodnie z umową wartość otrzymanych finansowych składników aktywów jest niższa od zobowiązania zapłaty za nie, w tym również z tytułu emitowanych przez jednostkę papierów wartościowych, to różnica stanowi czynne rozliczenie międzyokresowe kosztów, które odpisuje się w koszty finansowe w równych ratach, w ciągu okresu, na jaki zaciągnięto zobowiązanie. Do kosztów operacji finansowych ujmowanych na koncie 65-1 "Inne rozliczenia międzyokresowe" zalicza się np. kwoty potrąconych prowizji od otrzymanych kredytów lub pożyczek, odsetki należne od przyznanych kwot pobrane z góry za cały okres kredytowania.

W przypadku gdy prowizja za udzielenie np. kredytu obrotowego zostanie pobrana przez bank z góry, to na konto jednostki wpłynie kwota niższa niż przypadająca do spłaty. Jeżeli zgodnie z umową wartość otrzymanych finansowych składników aktywów jest niższa od zobowiązania zapłaty za nie to, zgodnie z art. 39 ust. 4 ustawy o rachunkowości, różnica ta stanowi czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów. Wartość tej różnicy należy zatem aktywować i ująć na koncie 65-1 "Inne rozliczenia międzyokresowe". W kolejnych okresach, kwotę prowizji odpisuje się w koszty finansowe w równych ratach, w ciągu okresu, na jaki zaciągnięto zobowiązanie. Warto jednak pamiętać, że jeśli kwota prowizji jest nieistotna i jej jednorazowe zarachowanie w koszty nie zniekształci wyniku finansowego, to nie trzeba jej wówczas rozliczać w czasie. W takim przypadku ewidencjonuje się ją bezpośrednio w koszty finansowe.

Ewidencja księgowa rozliczenia pobranej z góry prowizji od kredytu obrotowego,
której wartość jest dla jednostki istotna

1. Wpływ kredytu na rachunek bieżący jednostki pomniejszony o pobraną z góry prowizję:

a) kwota przyznanego kredytu:

- Ma konto 13-4 "Kredyty bankowe" (w analityce: Kredyt obrotowy),

b) prowizja potrącona z góry przez bank:

- Wn konto 65-1 "Inne rozliczenia międzyokresowe",

c) kwota kredytu, jaka wpłynęła na rachunek bankowy:

- Wn konto 13-0 "Rachunek bieżący".

2. Bieżące odpisanie kwoty prowizji rozliczonej w czasie:

- Wn konto 75-1 "Koszty finansowe",
- Ma konto 65-1 "Inne rozliczenia międzyokresowe".

Na dzień bilansowy - zgodnie z art. 28 ust. 1 pkt 8 ustawy o rachunkowości - zobowiązania wycenia się w kwocie wymagającej zapłaty. W przypadku kredytów bankowych, za kwotę wymagającą zapłaty uważa się pozostałą do spłaty część kapitałową kredytu wraz z odsetkami naliczonymi na dzień bilansowy. Zatem w księgach rachunkowych należy wykazać również skalkulowane na dzień bilansowy od niespłaconego kredytu odsetki, mimo że zgodnie z terminem spłaty nie są one jeszcze wymagalne. Taki sposób prezentacji jest zgodny z zasadą memoriału określoną w art. 6 ust. 1 ustawy o rachunkowości. Ewidencja nienotyfikowanych odsetek na koncie 13-4 może powodować trudności w uzgodnieniu salda tego konta z bankiem na dzień bilansowy. Dlatego wskazane jest księgowanie tych odsetek na koncie analitycznym do konta 13-4 lub na koncie 65-1,

Przykład

I. Założenia:

Spółka w październiku 2020 r. zaciągnęła w banku kredyt obrotowy w kwocie: 200.000 zł. Na dzień bilansowy ujęła w księgach nienotyfikowane przez bank odsetki od tego kredytu w kwocie: 2.000 zł.
Zgodnie polityką rachunkowości, nienotyfikowane na dzień bilansowy odsetki od kredytów, spółka ujmuje na koncie 65-1 "Inne rozliczenia międzyokresowe".

II. Dekretacja:

Opis operacji	Kwota	Konto
		Wn	Ma
1. PK - naliczone na dzień bilansowy odsetki od kredytu obrotowego	2.000 zł	75-1	65-1

III. Księgowania:

Rozliczenia międzyokresowe kosztów operacji finansowych

Niezależnie od sposobu ujęcia w księgach rachunkowych odsetek od kredytów naliczonych przez jednostkę na dzień bilansowy, których termin płatności przypada na rok następny (Ma konto 13-4 lub 65-1), odsetki te wykazuje się w pasywach bilansu łącznie z kredytem. Kredyty wykazuje się w pasywach bilansu sporządzanego według załącznika nr 1 do ustawy o rachunkowości w podziale na długoterminowe (wymagalne w okresie powyżej 12 miesięcy) i krótkoterminowe (wymagalne w ciągu 12 miesięcy od dnia bilansowego), następująco:

1) kredyty długoterminowe w pozycji B.II.3 lit. a) "Zobowiązania długoterminowe wobec pozostałych jednostek - kredyty i pożyczki",

2) kredyty krótkoterminowe w pozycji B.III.3 lit. a) "Zobowiązania krótkoterminowe wobec pozostałych jednostek - kredyty i pożyczki".