Zasady klasyfikacji nakładów ponoszonych w związku z użytkowaniem środka trwałego

Krajowy Standard Rachunkowości nr 11 "Środki trwałe" (KSR nr 11) w rozdziale VII omawia nakłady ponoszone w okresie użytkowania środka trwałego. Jednostki mogą ponosić nakłady na ten składnik majątku, które skutkują jego ulepszeniem lub warunkują jego użytkowanie. Jeżeli dane czynności stanowią ulepszenie środka trwałego, to jednostka ujmuje je jako zwiększenie wartości początkowej tego środka, natomiast jeśli nakłady warunkują użytkowanie środka trwałego (remont, konserwacja, przegląd), to traktuje się je jako koszty okresu bieżącego użytkowania (eksploatacji). Chcąc prawidłowo zaklasyfikować nakłady ponoszone na dotyczące ulepszeń i bieżącego użytkowania, jednostka powinna zapewnić sobie dostęp do wiedzy specjalistycznej związanej z określonym rodzajem środków trwałych, w tym w szczególności posiadanej przez własnych pracowników służb technicznych lub osób odpowiedzialnych za gospodarkę danym zbiorem środków trwałych.

Nakłady zalicza się do dotyczących ulepszenia lub bieżącego użytkowania zależnie od:

rodzaju przeprowadzanych prac lub czynności,
efektów wykonanych prac lub czynności mierzonych wzrostem wartości użytkowej środka trwałego.

Kryteria klasyfikacji nakładów na dotyczące ulepszenia
lub bieżącego użytkowania środka trwałego

Nakłady skutkujące ulepszeniem środka trwałego

Nakłady warunkujące użytkowanie środka trwałego
- remonty, konserwacje, przeglądy

Ujęcie w księgach rachunkowych

-	zwiększenie wartości początkowej środka trwałego

-	koszty okresu bieżącego użytkowania (eksploatacji)

Warunki, jakie muszą spełniać nakłady poniesione na środek trwały

-	przeprowadzane prace lub czynności mają charakter: przebudowy, rozbudowy, modernizacji lub rekonstrukcji obiektu środka trwałego oraz w wyniku tych prac oczekuje się wzrostu wartości użytkowej ulepszonego środka trwałego w stosunku do posiadanej uprzednio* (te dwa warunki muszą być spełnione jednocześnie),
-	nakłady te zwiększają wartość użytkową środka trwałego, gdyż zmieniają się:
	a)	jego parametry charakterystyczne,
	b)	jego parametry techniczne lub użytkowe

-	są to nakłady poniesione w celu utrzymania założonego pierwotnie okresu użytkowania środka trwałego oraz jego wartości użytkowej, mierzonej np.: poziomem zdolności wytwórczych, jakością wytworzonych za jego pomocą produktów, kosztami eksploatacji,
-	nakłady te nie zwiększają wartości użytkowej środka trwałego, gdyż nie zmieniają się:
	a)	jego parametry charakterystyczne,
	b)	jego parametry techniczne lub użytkowe, także wtedy, gdy do przeprowadzenia remontu wykorzystano nowocześniejsze materiały i części od pierwotnie użytych do budowy środka trwałego

Okres ekonomicznej użyteczności

-	jednostka określiła okres ekonomicznej użyteczności środka trwałego na podstawie okresów użytkowania istotnych części składowych, o krótszym okresie ekonomiczniej użyteczności względem pozostałych części składowych

jednostka wyznaczając okres ekonomicznej użyteczności środka trwałego uwzględniła, że w jego trakcie poniesie nakłady na odtworzenie (wymianę) istotnych części składowych środka trwałego o krótszym okresie ekonomicznej użyteczności od pozostałych części składowych tego środka trwałego; odtworzenie to nie przyczynia się bowiem do wydłużenia pierwotnie przyjętego okresu ekonomicznej użyteczności środka trwałego

*	Wzrost wartości użytkowej środka trwałego wymaga odpowiedniego udokumentowania, wskazującego cechy wartości użytkowej, które ulegną zwiększeniu (por. pkt 7.11 KSR nr 11).

Przykład

Jednostka posiada samochód, którego okres ekonomicznej użyteczności jest warunkowany okresem użytkowania silnika. Jednostka zamierza użytkować ten samochód do jego całkowitego zużycia. Okres ekonomicznej użyteczności samochodu jednostka określiła na poziomie odpowiadającym przebiegowi: 800.000 km. Zgodnie z danymi technicznymi i doświadczeniem silnik takiego pojazdu do czasu jego całkowitego zużycia jest w stanie dać napęd dla przebiegu: 400.000 km. Po tym przebiegu jego eksploatacja staje się ekonomicznie nieopłacalna. Jednostka przyjęła zatem, że w czasie użytkowania samochodu wymieni silnik (remont kapitalny). Dlatego też nakłady poniesione w toku użytkowania na remont kapitalny silnika zostaną zakwalifikowane do kosztów okresu, a nie do ulepszenia wydłużającego okres ekonomicznej użyteczności tego środka trwałego. Nakłady na remont silnika zostaną ujęte w księgach jednostki, zapisem:

- Wn konto 40 "Koszty według rodzajów" lub konto zespołu 5,
- Ma konto 30 "Rozliczenie zakupu" lub 21 "Rozrachunki z dostawcami".

Inaczej byłoby, gdyby jednostka okres ekonomicznej użyteczności określiła jako równoważnik przebiegu: 400.000 km. W takiej sytuacji koszty remontu kapitalnego zaliczyłaby do ulepszenia wydłużającego okres ekonomicznej użyteczności tego samochodu, zapisem:

1) nakłady ponoszone na ulepszenie środka trwałego:

- Wn konto 08 "Środki trwałe w budowie",
- Ma konto zespołu 1, 2, 3, 5 lub 6,

2) przeniesienie kosztów ulepszenia na zwiększenie wartości środka trwałego:

- Wn konto 01 "Środki trwałe",
- Ma konto 08 "Środki trwałe w budowie".