Zeszyty Metodyczne Rachunkowości nr 4 (460) z dnia 20.02.2018

Sposoby przejścia na wymagania MSSF 15 "Przychody z umów z klientami" od 1 stycznia 2018 r.

Na wymagania MSSF 15 można przejść na dwa sposoby:

1) od 1 stycznia 2018 r. z retrospektywnym przekształceniem danych porównawczych,

2) od 1 stycznia 2018 r. retrospektywnie przeliczając jedynie umowy istniejące na dzień pierwszego zastosowania MSSF 15, bez przekształcania danych porównawczych.

Wybór danego podejścia powinien pojawić się w polityce rachunkowości jednostki gospodarczej, przy czym należy pamiętać, że w przypadku grup kapitałowych rozwiązania w zakresie polityki rachunkowości mogą być narzucone przez spółkę matkę.

Każde z podejść wymaga przeprowadzenia kilku działań, do których należą m.in. przegląd umów zawieranych przez spółkę z klientami/kontrahentami i dotychczasowej praktyki ich rozliczania, identyfikacja kluczowych problemów, które mogą być niezbędne do uwzględnienia przy stosowaniu MSSF 15, a także określenie koniecznych korekt na moment pierwszego zastosowania MSSF 15 i zmian do księgowych zasad ujmowania operacji.

Zastosowanie MSSF 15 z retrospektywnym przekształceniem danych porównawczych oznacza przegląd wszystkich umów wiążących w okresie objętym sprawozdaniem finansowym. Jeżeli jednostka gospodarcza będzie przygotowywać sprawozdanie na koniec 2018 r. z jednym okresem porównawczym, to przedmiotem analizy powinny być umowy istniejące już na 1 stycznia 2017 r. oraz wszystkie umowy realizowane w trakcie 2017 r. i 2018 r.

W przypadku zastosowaniu MSSF 15 z retrospektywnym przekształceniem danych porównawczych standard przewiduje dwa istotne ułatwienia, które kierownictwo może zastosować (jeżeli uzna to za przydatne):

1) jednostka nie ma obowiązku przekształcania umów, które rozpoczęły się i zakończyły w tym samym rocznym okresie sprawozdawczym (np. w 2017 r.); rozwiązanie to (por. paragraf C5 pkt a MSSF 15) powoduje, że jednostka nie musi na nowo przeliczać niektórych umów dla potrzeb MSSF 15, jeżeli zostały rozpoczęte i rozliczone w trakcie danego okresu sprawozdawczego; przykładowo jeżeli analizowany podmiot otrzymał zlecenie na produkcję specjalistycznej naczepy w 2017 r. - które na mocy nowego standardu powinno być rozliczane jako świadczenie realizowane w czasie, a nie dostawa - i zrealizował je w 2017 r., to nie musi dokonywać korekt z tego tytułu,

2) w przypadku umów zawierających zapłatę zmienną (np. wynagrodzenie zmienne uzależnione od jakiś czynników), jednostka może w uproszczeniu zastosować ceny transakcyjne na dzień zakończenia umowy i nie szacować kwot wynagrodzenia zmiennego w porównawczych okresach sprawozdawczych (por. paragraf C5 pkt b MSSF 15).

Uwaga: Decydując się na przyjęcie wskazanych ułatwień (wybranych z nich lub obu) jednostka musi je zastosować do wszystkich umów we wszystkich przedstawianych okresach sprawozdawczych (por. paragraf C6 MSSF 15).

Obok wskazanych uproszczeń w zakresie przekształceń, MSSF 15 wprowadza pewne ułatwienia związane z wymogami informacyjnymi (por. paragraf C4 i C5 pkt c MSSF 15).

Ze względu na fakt, że stosunkowo niewiele podmiotów zdecyduje się na przekształcanie danych porównawczych przeanalizujemy sposób przejścia na wymagania MSSF 15 bez takiego przekształcenia.

Drugim rozwiązaniem, które może wybrać jednostka, jest zastosowanie MSSF 15 bez przekształcania danych porównawczych. W takim przypadku standard stosowany jest retrospektywnie, jednak tylko do umów istniejących na 1 stycznia 2018 r. Dodatkowo łączny efekt pierwszego zastosowania standardu wprowadzany jest jako korekta salda początkowego zysków zatrzymanych/zysk lub strata z lat ubiegłych (lub odpowiednio innego składnika kapitału własnego) w 2018 r. W tym podejściu jednostka stosuje nowe rozwiązania retrospektywnie jedynie do umów, które nie zostały jeszcze zakończone na dzień pierwszego zastosowania tego standardu (np. 1 stycznia 2018 r.). Oznacza to konieczność wprowadzenia zapisów korygujących do księgi głównej na 1 stycznia 2018 r., jednak bez konieczności ustalania korekt prezentacyjnych dotyczących danych porównawczych za 2017 r.

Zastosowanie takiego podejścia wymaga dodatkowego ujawnienia w informacji dodatkowej - jednostka powinna podać kwotę, która wpływa na każdą pozycję sprawozdania w bieżącym okresie sprawozdawczym w wyniku zastosowania MSSF 15 w porównaniu z MSR 11, MSR 18 (i związanymi z nimi interpretacjami) oraz wyjaśnić przyczyny istotnych zmian.