Roczna korekta odpisu na Zakładowy Fundusz Świadczeń Socjalnych

Z przepisów rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 9 marca 2009 r. w sprawie sposobu ustalania przeciętnej liczby zatrudnionych w celu naliczania odpisu na zakładowy fundusz świadczeń socjalnych (Dz. U. nr 43, poz. 349), zwanego dalej rozporządzeniem w sprawie ustalania przeciętnej liczby zatrudnionych, wynika, że naliczenia odpisów na ZFŚS dokonuje się w oparciu o przeciętną planowaną w danym roku kalendarzowym liczbę zatrudnionych u pracodawcy, skorygowaną w końcu roku do faktycznej przeciętnej liczby zatrudnionych. W celu obliczenia przeciętnej liczby zatrudnionych w danym roku kalendarzowym (obrachunkowym) należy zsumować przeciętne liczby zatrudnionych w poszczególnych miesiącach i otrzymaną sumę podzielić przez 12. Tak ustalony sposób obliczania przeciętnej liczby zatrudnionych stosuje się również w przypadku, gdy pracodawca działał w okresie krótszym niż 12 miesięcy lub naliczał odpis na niepełny rok kalendarzowy. W rolniczych spółdzielniach produkcyjnych i innych spółdzielniach zajmujących się produkcją rolną podstawą do obliczenia odpisu jest liczba członków spółdzielni według stanu na dzień naliczenia ZFŚS, skorygowana zgodnie ze stanem w dniu 31 grudnia danego roku do faktycznej liczby członków zarejestrowanych w spółdzielni.

W przypadku więc, gdy na koniec roku faktyczna przeciętna liczba zatrudnionych różni się od przeciętnej planowanej liczby zatrudnionych, jednostka jest zobowiązana dokonać korekty odpisu na ZFŚS. W celu dokonania tej korekty należy ustalić przeciętne zatrudnienie w każdym miesiącu danego roku kalendarzowego, potem zsumować poszczególne stany zatrudnienia i podzielić uzyskany wynik przez 12.

Dodajmy, iż ustalając przeciętną liczbę zatrudnionych uwzględnia się pracowników zatrudnionych w pełnym wymiarze czasu pracy i niepełnym wymiarze czasu pracy, po przeliczeniu na pełne etaty. Przeliczenie etatów z niepełnego na pełny następuje według liczby godzin pracy ustalonej w umowie o pracę w stosunku do obowiązującej normy. Do przeciętnej liczby zatrudnionych wlicza się pracowników zatrudnionych na podstawie:

• terminowych i bezterminowych umów o pracę (w tym między innymi umów na okres próbny, na zastępstwo, na czas wykonywania danej pracy),
• mianowania, powołania, wyboru,
• spółdzielczej umowy o pracę.

W średniorocznej liczbie zatrudnionych uwzględnia się więc ogólnie pracowników, w tym również nieobecnych z powodu urlopu bezpłatnego, wychowawczego czy zwolnienia chorobowego.

Niestety ani rozporządzenie w sprawie ustalania przeciętnej liczby zatrudnionych, ani prawo pracy nie określają sposobu ustalania przeciętnego stanu zatrudnienia w danym miesiącu. W praktyce najczęściej w tym celu stosuje się jedną z wybranych metod statystycznych zawartą w objaśnieniach do sprawozdań statystycznych (Z-03 lub Z-06):

• metodę średniej arytmetycznej,
• metodę uproszczoną,
• metodę średniej chronologicznej.

Z objaśnień do sprawozdań statystycznych Z-03 oraz Z-06, które można znaleźć na stronie internetowej Głównego Urzędu Statystycznego: www.stat.gov.pl wynika, że metodę obliczania przeciętnego zatrudnienia w miesiącu wskazane jest dostosować do sytuacji kadrowej w jednostce. W przypadku dużej płynności kadr stosuje się metodę średniej arytmetycznej, która polega na zsumowaniu dziennych stanów zatrudnienia w miesiącu i podzieleniu tej sumy przez liczbę dni w miesiącu. W przypadku stabilnej sytuacji kadrowej przeciętne zatrudnienie dla jednego miesiąca można obliczyć metodą uproszczoną poprzez zsumowanie dziennych stanów zatrudnienia w pierwszym i ostatnim dniu miesiąca i podzieleniu otrzymanego wyniku przez liczbę 2 lub metodą średniej chronologicznej, którą oblicza się na podstawie sumy połowy stanu dziennego w pierwszym i ostatnim dniu miesiąca oraz stanu zatrudnienia w 15 dniu miesiąca podzielonej przez dwa. Metoda ta znajduje zastosowanie w razie niewielkiego wahania w stanie zatrudnienia.

Zmiana stanu zatrudnienia (zwiększenie tego stanu, bądź zmniejszenie) prowadzi do zwiększenia bądź zmniejszenia kosztów działalności operacyjnej oraz równocześnie do zmniejszenia lub zwiększenia stanu ZFŚS, zapisem:

Przykład

I. Założenia:

1. Spółka z o.o. zatrudnia 35 osób i jest zobowiązana do tworzenia ZFŚS. Na początku 2013 r. zaplanowano zatrudnienie w przeliczeniu na pełne etaty w normalnych warunkach pracy, na poziomie 37 osób. Utworzono roczny odpis na ZFŚS w wysokości: 1.093,93 zł × 37 etatów = 40.475,41 zł.

2. Przeciętne zatrudnienie w roku kalendarzowym kształtowało się następująco:

3. Stan zatrudnienia w roku kalendarzowym wyniósł średnio: 432 : 12 = 36 etatów. Natomiast kwota odpisu na ZFŚS ustalona dla faktycznej przeciętnej liczby zatrudnionych wyniosła: 36 etatów × 1.093,93 zł = 39.381,48 zł.

4. Jednostka prowadzi ewidencję kosztów na kontach zespołu 4 i 5. Na koniec grudnia 2013 r. zobowiązana jest do korekty zmniejszającej odpis na ZFŚS w kwocie: 40.475,41 zł - 39.381,48 zł = 1.093,93 zł.

II. Dekretacja:

III. Księgowania:

Zwracamy uwagę, że rozporządzenie w sprawie ustalania przeciętnej liczby zatrudnionych w celu naliczenia odpisu na ZFŚS nie wyznacza terminu uregulowania ewentualnej niedopłaty lub nadpłaty z tytułu odprowadzonych odpisów na ZFŚS. Wspomniane przepisy wprowadzają jedynie obowiązek dokonania korekty przeciętnego stanu zatrudnienia. W sytuacji, gdy korektę odpisu jednostka przeprowadza w ostatnich dniach grudnia, ewentualne operacje na samym rachunku bankowym ZFŚS, tj. skorygowanie nadpłaty, bądź niedopłaty można przeprowadzić również i w nowym roku kalendarzowym.

Z uwagi na fakt, iż warunkiem zaliczenia do kosztów podatkowych odpisu na ZFŚS jest przekazanie jego równowartości na rachunek bankowy tego funduszu, roczna korekta wysokości odpisu może wpływać na wysokość tych kosztów (por. art. 23 ust. 1 pkt 7 lit. b updof i art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. b updop).

Korekta powodująca zwiększenie odpisu na ZFŚS spowoduje powstanie kosztu podatkowego, gdy pracodawca wpłaci kwotę różnicy na wyodrębniony rachunek bankowy funduszu. W razie uiszczenia kwoty zwiększenia odpisu za 2013 r. na rachunek ZFŚS, np. w styczniu następnego roku podatkowego, środki te będą kosztem 2014 r.

Natomiast w sytuacji ustalenia z końcem roku spadku stanu zatrudnienia, korekta zmniejszająca wysokość odpisu na ZFŚS spowoduje zmniejszenie kosztów uzyskania przychodów, jeżeli uprzednio środki stanowiące równowartość odpisu były przekazane na rachunek funduszu, a koszt z tego tytułu uwzględniono w rachunku podatkowym. Przy czym wycofanie środków z rachunku bankowego w następstwie rocznej korekty odpisu na ZFŚS nie jest warunkiem koniecznym do zmniejszenia kosztów podatkowych. W rezultacie, dokonując korekty odpisu za 2013 r., zmniejszenia kosztów podatkowych należy dokonać w 2013 r., nawet jeżeli zwrot nadwyżki odpisu nastąpi w 2014 r.