Śródroczna sprawozdawczość finansowa - MSR 34

1. Jakie jednostki sporządzają śródroczne sprawozdanie finansowe?

Międzynarodowy Standard Rachunkowości nr 34 "Śródroczna sprawozdawczość finansowa" (MSR 34) reguluje:

a) minimalną treść śródrocznego raportu finansowego oraz

b) zasady ujmowania i wyceny w pełnych i skróconych sprawozdaniach finansowych za okres śródroczny.

Śródrocznymi raportami finansowymi są raporty finansowe, które zawierają albo pełne sprawozdanie finansowe (zgodne z MSR 1), albo skrócone sprawozdanie finansowe (zgodnie z MSR 34) za okres śródroczny. Okres śródroczny stanowi okres sprawozdawczy krótszy od pełnego roku obrotowego.

MSR 34 nie przesądza (nie zawiera żadnych reguł określających), które jednostki zobowiązane są do publikacji śródrocznych raportów finansowych, jak często mają to czynić, ani w jakim odstępie czasu od zakończenia okresu śródrocznego. Niemniej jednak administracja rządowa, komisje papierów wartościowych, giełdy papierów wartościowych i organizacje zrzeszające księgowych często obligują jednostki, których dłużne lub kapitałowe papiery wartościowe są w publicznym obrocie, do publikowania śródrocznych raportów finansowych. Rada Międzynarodowych Standardów Rachunkowości zachęca jednostki, których papiery wartościowe znajdują się w publicznym obrocie, do sporządzania śródrocznych raportów finansowych, które byłyby zgodne z zasadami ujmowania, wyceny i ujawniania informacji określonymi w niniejszym standardzie. Szczególnie jednostkom, których papiery wartościowe znajdują się w publicznym obrocie, zaleca się:

a) sporządzanie śródrocznych raportów finansowych przynajmniej na koniec pierwszego półrocza roku obrotowego; oraz

b) udostępnianie śródrocznych raportów finansowych nie później niż w ciągu 60 dni po zakończeniu okresu śródrocznego.

Każde sprawozdanie finansowe zarówno roczne, jak i śródroczne, ocenia się odrębnie co do zgodności z wymogami MSR. Fakt, iż dana jednostka nie sporządziła śródrocznego raportu finansowego w ciągu danego roku obrotowego lub sporządziła śródroczny raport finansowy, który jest niezgodny z MSR 34, nie stanowi przeszkody, aby roczne sprawozdanie finansowe tej jednostki było zgodne z MSR, jeśli istotnie tak je sporządzono.

2. Forma i treść śródrocznego sprawozdania finansowego

Jak wyżej wskazano, śródrocznymi raportami finansowymi są raporty finansowe, które zawierają albo pełne sprawozdanie finansowe, albo skrócone sprawozdanie finansowe.

Jeżeli jednostka publikuje pełne sprawozdanie finansowe w ramach swojego śródrocznego raportu finansowego, forma i treść tego sprawozdania spełnia wymogi MSR 1 "Prezentacja sprawozdań finansowych".

W sytuacji natomiast, gdy jednostka publikuje swoje skrócone sprawozdanie finansowe w ramach śródrocznego raportu finansowego, sprawozdanie to powinno zawierać przynajmniej wszystkie grupy pozycji i sumy cząstkowe, które znalazły się w ostatnim rocznym sprawozdaniu finansowym, a także wybrane informacje objaśniające wymagane przez MSR 34. Dodatkowe pozycje sprawozdania finansowego lub informacje objaśniające ujmuje się, jeśli ich opuszczenie mogłoby doprowadzić do sytuacji, w której skrócone śródroczne sprawozdanie finansowe wprowadzałoby w błąd.

Ponadto, jeśli jednostka przedstawia sprawozdanie finansowe dla celów sprawozdawczości śródrocznej w wersji skróconej, to paragraf 4 MSR 1 podaje następujące wskazówki:

"Niniejszy standard nie ma zastosowania do struktury i treści skróconych śródrocznych sprawozdań finansowych sporządzonych zgodnie z MSR 34 Śródroczna sprawozdawczość finansowa. Jednakże paragrafy 15-35 mają zastosowanie do tych sprawozdań finansowych".

Paragrafy 15-35 MSR 1, stosuje się zatem przy sporządzaniu wszelkich śródrocznych raportów finansowych, zarówno skróconych jak i pełnych. Dotyczą one:

rzetelnej prezentacji i zgodności z MSR,
zasady kontynuacji działalności,
zasady memoriału,
istotności i agregowania oraz
kompensowania.

Części składowe śródrocznego sprawozdania finansowego w zależności od formy przedstawiono w tabeli.

Pełne sprawozdanie finansowe składa się z:

Skrócone sprawozdanie finansowe składa się z:

-	sprawozdania z sytuacji finansowej,
-	sprawozdania z całkowitych dochodów,
-	sprawozdania ze zmian w kapitale własnym,
-	sprawozdania z przepływów pieniężnych,
-	informacji dodatkowych o przyjętych zasadach (polityce) rachunkowości oraz innych informacji objaśniających,
-	sprawozdania z sytuacji finansowej na początek najwcześniejszego porównawczego okresu, w którym jednostka zastosowała zasady (politykę) rachunkowości retrospektywnie lub dokonała retrospektywnego przekształcenia pozycji w sprawozdaniu finansowym, lub przeklasyfikowała pozycje w swoim sprawozdaniu finansowym.

-	skróconego sprawozdania z sytuacji finansowej,
-	skróconego sprawozdania z całkowitych dochodów, przedstawionego w formie:

a)	skróconego pojedynczego sprawozdania; albo
b)	skróconego jednostkowego rachunku zysków i strat oraz skróconego sprawozdania z całkowitych dochodów,

-	skróconego sprawozdania ze zmian w kapitale własnym,
-	skróconego sprawozdania z przepływów pieniężnych, oraz
-	wybranych informacji objaśniających.

Należy zauważyć, iż MSR 1 dopuszcza stosowanie przez jednostki innych nazw dla sprawozdań, niż te podane wyżej. Od jednostki oczekuje się jednak stosowania w jej śródrocznym sprawozdaniu finansowym tych samych nazw, które używane są w jej rocznych sprawozdaniach finansowych.

Przypomnijmy, iż nazwy sprawozdań finansowych wyszczególnionych powyżej zostały zmienione w następstwie nowelizacji MSR 1.

3. Okresy, za które wymagana jest prezentacja śródrocznego sprawozdania finansowego

Bez względu na to czy jednostka gospodarcza prezentuje skrócone, czy też pełne śródroczne sprawozdanie finansowe, powinno ono zawierać:

sprawozdanie z sytuacji finansowej (bilans) na koniec bieżącego okresu śródrocznego i porównawcze sprawozdanie z sytuacji finansowej (bilans) na koniec bezpośrednio poprzedzającego go roku obrotowego;
sprawozdanie z całkowitych dochodów (rachunek zysków i strat) za bieżący okres śródroczny i narastająco za bieżący rok obrotowy do danego dnia, wraz z porównawczym sprawozdaniem z całkowitych dochodów (rachunkiem zysków i strat) za porównywalne okresy śródroczne (bieżący i od początku roku do danego dnia), bezpośrednio poprzedzającego roku obrotowego;
sprawozdanie przedstawiające zmiany w kapitale własnym narastająco za bieżący rok obrotowy do danego dnia, wraz z porównawczym sprawozdaniem za porównywalny okres od początku roku do danego dnia, bezpośrednio poprzedzającego go roku obrotowego; oraz
sprawozdanie z rachunku przepływów pieniężnych za bieżący rok obrotowy do danego dnia wraz z porównawczym sprawozdaniem za porównywalny okres od początku roku do danego dnia, bezpośrednio poprzedzającego go roku obrotowego.

W przypadku jednostki, której działalność cechuje wyraźna sezonowość, MSR 34 zaleca ujawnianie informacji finansowych za dwanaście miesięcy kończących się w dniu będącym śródrocznym dniem sprawozdawczym oraz informacji porównawczych za poprzedzający okres dwunastu miesięcy.

Poniżej przedstawiamy przykłady okresów, w odniesieniu do których MSR 34 wymaga prezentację śródrocznych raportów finansowych.

Przykład

Jednostka publikuje śródroczne raporty finansowe raz na pół roku

W przypadku gdy rok obrotowy jednostki kończy się 31 grudnia (rok kalendarzowy), to sprawozdanie finansowe (skrócone lub pełne) w ramach półrocznego śródrocznego raportu finansowego sporządzone na 30 czerwca 2010 r. powinno zawierać następujące składniki:

*Śródroczny raport finansowy za okres półroczny*	*Koniec bieżącego okresu śródrocznego*	*Okres porównawczy*
Sprawozdania z sytuacji finansowej (bilans)	30 czerwca 2010 r.	31 grudnia 2009 r.
Sprawozdania z całkowitych dochodów (rachunek zysków i strat):
- za 6 miesięcy zakończonych	30 czerwca 2010 r.	30 czerwca 2009 r.
Sprawozdania ze zmian w kapitale własnym:
- za 6 miesięcy zakończonych	30 czerwca 2010 r.	30 czerwca 2009 r.
Sprawozdania z przepływów pieniężnych:
- za 6 miesięcy zakończonych	30 czerwca 2010 r.	30 czerwca 2009 r.